生活中充滿了矛盾，注冊會計師的生活也不例外。職業(yè)會計師位居公眾信賴的要職，自然被認為應該遵守與其地位相符的一套道德準則。會計職業(yè)對職業(yè)道德問題正進行深刻反省。各大學也紛紛將道德問題列入會計課程，而會計師事務所也都備有厚厚的內(nèi)部職業(yè)道德指南供其雇員遵守。
畢馬威合伙人舒柏桃說：“每一個投身會計職業(yè)的人都知道，職業(yè)道德是他們必須恪守的最基本元素。”
美國證監(jiān)會最近對五大會計公司中的兩家作出譴責，震動了全行業(yè)。香港安永的審計部主管費家德承認：“這不是大家樂見的事件。我相信這的確令事務所合伙人開始思考，我們應該做過去可能被忽略的事情。但從我們了解的情況來看，我們已有足夠措施處理這些情況。”
既然是注冊會計師，很自然地希望問題能有數(shù)理分明的確定答案�？墒�，偏偏職業(yè)道德問題永遠沒有明確的答案，總是徘徊于對錯之間的灰色地帶。舉例來說，客戶所贈的禮品要達到什么價值才算不當呢？如果一家事務所非常依賴單一客戶的業(yè)務，其客觀程度又會是否受到影響？事務所員工在何種情況下才算違反保密規(guī)定或出現(xiàn)利益沖突呢？各界人士及會計師事務所對這些問題爭論不休。當然，道德并不是人活到某個年齡時才突然需要注意的問題。道德觀念早已存在，并隨著時間的遷移，漸漸成為個人作出生活抉擇的依據(jù)。
因此，各大學都十分重視向會計系學生灌輸?shù)赖掠^念。香港理工大學會計學系講師李耀榮說：“在香港理工大學，《會計職業(yè)道德》是三年級學生的必修課。我們通過個案研究、角色扮演及分組討論，讓學生了解在現(xiàn)實工作中可能遇到的抉擇問題。道德價值應從小建立，但無論何時學起總不算太遲。在這之前，不少同學對于職業(yè)道德并沒有一個清晰的概念。通過這個課程，我們有機會教導他們建立正確的道德觀念。每星期由學生自編自演的職業(yè)道德短劇，是課程中最受歡迎也是很有效的環(huán)節(jié)之一。每位同學都必須表演一段短劇，他們必須找一個有關(guān)職業(yè)道德的問題或兩難的情況，然后提出解決方案。”
香港城市大學則采取另一種教學方法，將職業(yè)道德觀念的培育融合到本身課程之中。該校會計學系主任兼首席教授徐林倩麗表示：“我們認為，與其另設一個職業(yè)道德課堂，不如將有關(guān)內(nèi)容融合到不同的會計專門課程中效果更佳。我們在教學財務報告的時候，會提出一些兩難的個案。例如，公司可能希望在該年度報告若干收入。由于不同的會計方法會令收入數(shù)額產(chǎn)生變化，我們會與同學研究職業(yè)會計師應如何處理這些情況�！�
兩個學校的老師都希望，他們的學生能夠在需要時運用到所學的知識。徐教授說：“他們在學生時期未必會遇到這些情況，但在五六年后，他們只要回想現(xiàn)在所學到的，就會知道該怎樣做。”
香港的五大會計公司對職業(yè)道德同樣重視，這從招聘過程中的首輪面試開始，并一直貫徹至終。雖然沒人能夠發(fā)明出按照道德價值篩選人選的必然方法，但事務所總有自己的一套辦法淘汰明顯不合資格的人。
職業(yè)道德并非科學命題
安永審計與企業(yè)咨詢服務合伙人黃敬安指出：“有時候，道德價值是很難判斷的。但我覺得，在面試過程中，應該盡量嘗試評估申請人的性格，并嘗試和他們談些敏感問題�！�
即使在面試時忽略了有關(guān)的線索，但不久就可能會看出這些新同事的真正性格。普華永道主管風險管理與獨立事務合伙人巍昂志說：“入行的人，有的具備了所需的價值觀和態(tài)度，有的卻沒有。具備了的人，就會在工作上表現(xiàn)出其價值觀和態(tài)度；相反，沒有具備的人只會半途而廢�！�
每家事務所都會向新人詳細講述公司的道德政策，這些政策基本上是公會專業(yè)準則的延伸。事務所的職業(yè)道德指南有的可能長達數(shù)百頁，內(nèi)容涵蓋誠實、誠信、保密、獨立性及利益沖突等問題。
有關(guān)獨立性的問題特別敏感，有的事務所要煞費苦心地確保其雇員甚至其配偶和子女，并無任何足以影響雇員公正立場的財務或其它關(guān)系。舒柏桃女士指出：“在香港，畢馬威規(guī)定所有員工一律不得擁有全球任何客戶的股票或股權(quán)，包括公司的信差亦不例外。我們的規(guī)矩可能比畢馬威其它地區(qū)的分公司還要嚴格，但我們覺得規(guī)則最好是清晰簡單并且統(tǒng)一執(zhí)行。”
安永方面，禁止持股的規(guī)定主要是針對與客戶有直接工作關(guān)系的員工。黃先生說：“我們的規(guī)定未必適用于信差、后勤或接待員，這是因為他們對客戶根本一無所知�！�
至于普華永道的全球政策，則是規(guī)定負責個別工作項目的員工，不得擁有與有關(guān)客戶的任何財務利益或其它關(guān)系，而包括全球各地合伙人在內(nèi)的身負重責的員工，亦不得擁有普華永道任何分公司旗下任何客戶的任何權(quán)益。普華永道的巍昂志先生表示，該事務所目前正就美國證監(jiān)會放寬有關(guān)規(guī)定以及國際會計師聯(lián)會所刊發(fā)有關(guān)問題的草擬文件，檢討其現(xiàn)行政策。
五大會計公司同時也禁止員工接受客戶所提供的產(chǎn)品或服務折扣優(yōu)惠，以及超過一定面值的禮品（通常是500港元）。巍先生補充說：“合理的禮物是可以接受的，但任何貴重禮物都必須先獲得事務所管理層的批準�！�
利益沖突是另一個深受關(guān)注的道德范疇，這個問題同樣經(jīng)過了深入的檢討。由于現(xiàn)今商業(yè)聯(lián)系愈趨交錯，世界一地的一個客戶的糾紛對象，可能正是另一地的另一個客戶。有的事務所也可能會遇到這樣情況：在勸說客戶出售一項業(yè)務的同時，另一個客戶卻表示有意購買。舒柏桃女士說：“在這些情況下，我們需要與雙方進行討論。有時候，你只能為其中一方提供服務。假如公司安排不同的工作小組負責有關(guān)項目，并設有適當?shù)穆毮芊指糁贫?nbsp;，以及公司上下都清楚地了解有關(guān)情況，那么公司是可以同時為雙方提供服務的。但是，我們很可能只會應聘于其中一方�！�
各事務所都鼓勵員工在發(fā)現(xiàn)任何有關(guān)職業(yè)道德的問題時，應向上級報告，而不是自行嘗試解決。費家德先生說：“遇事咨詢是我們事務所的信條之一。一旦發(fā)生了什么么事情，我們首先會問自己：是否曾作出適當?shù)淖稍�？�?br>
違反道德操守的員工將會受到不同程度的處分，最嚴重者將立時革職。除了被開除外，犯事者還可能付出經(jīng)濟代價，更不用說晉升機會和事業(yè)前景所受的打擊了。違反職業(yè)道德是注冊會計師的最嚴重過錯之一。五大會計公司都認為，有關(guān)懲罰應按不同個案而定，因此傾向于不就此訂立一套硬性罰則。然而，各受訪者都強調(diào)，其事務所從無員工違反道德準則，即使有也只是極少數(shù)人。舒柏桃女士指出：“違規(guī)情況十分罕見，這是由于我們制定了清晰明確的措施，確保各員工能遵守有關(guān)準則。”
各大事務所不僅監(jiān)督本所的運作情況，也會緊密注視客戶的職業(yè)道德。費家德先生說：“銀行認為有必要了解自己的客戶，我們也一樣。在應聘一項新工作前，我們會執(zhí)行全面的程序，先明確了解這位未來客戶的情況。有時候，客戶會在無意中動搖會計師事務所的職業(yè)道德立場。在大部分的西方國家，注冊會計師的工作與客戶的工作是嚴格劃分的。但是在中國內(nèi)地，這種劃分就模糊多了。內(nèi)地的客戶會預期由注冊會計師來整合年終財務報表，但在西方，這是客戶的工作�！彼又f：“從我們的角度看，這涉及到我們的獨立性。我們不能審核自己所編制的賬目。因此，我們一直在教育客戶做自己的工作，目前已在較短時間內(nèi)取得了一定的效果。如果我們覺得無法保持獨立，我們就會請辭�！�
再度引起關(guān)注
隨著最近爆發(fā)的一連串事件，商界和學界都注意到了職業(yè)道德問題再度引起的社會關(guān)注。教育界人士表示，學生們紛紛對有關(guān)事件提出意見并檢討自己的價值觀。城市大學的徐林倩麗教授指出：“我們盡量引導學生對這些事件的興趣。我相信我們已經(jīng)取得了一定的效果。只要我們向?qū)W生灌輸這個觀念，讓他們明白到職業(yè)道德是會計職業(yè)的基石，那我們就更能向前邁進�！本蜕探缍裕蛞惑w化在某種程度上造就了目前對職業(yè)道德問題的高度關(guān)注。此外，日新月異的科技發(fā)展帶來了互聯(lián)網(wǎng)，也帶來了機密資料可能因電子通訊而發(fā)生泄漏等問題，這使人們不禁要重新評估職業(yè)道德對注冊會計師生活的影響。
會計職業(yè)的職業(yè)道德一向備受認同。然而，社會上普遍認為，會計師事務所必須繼續(xù)致力確保其職業(yè)道德指南能夠配合不斷轉(zhuǎn)變的商業(yè)環(huán)境。舒柏桃女士總結(jié)說：“在道德要求方面，我認為我們永遠不能自滿，這是我們每天都必須堅持不斷的事項。”
重新審視香港職業(yè)道德準則
職業(yè)道德指南一向是會計職業(yè)規(guī)范的重要一環(huán)。香港目前的職業(yè)道德準則主要以過去的英國道德規(guī)則為基礎，編撰之時大部分的會計師事務所仍然只從事審計工作。香港會計師公會一直不斷地研究這套準則，最近就放寬了有關(guān)廣告宣傳的規(guī)定。然而近年來，公會職業(yè)道德委員會主席方中先生一直覺得，現(xiàn)在該是全面更新這套準則的時候了。他解釋說：“我們現(xiàn)在已經(jīng)不把我們的工作稱為審計，而是說審計只是其中一部分而已。由于我們業(yè)務范疇已全盤擴大，我們實在需要全面修訂公會的整套職業(yè)道德準則�！�
然而，就在職業(yè)道德委員會作出全面修訂的決定后不久，國際會計師聯(lián)合會也宣布要修訂其職業(yè)會計師道德準則。方先生說：“長遠而言，我們希望無論在會計、審計或職業(yè)道德方面都能采用國際準則。因此，公會決定改變策略，先行研究國際會計師聯(lián)合會的整套道德準則是否能夠原封不動地搬到香港應用。我們沒有理由先制定本港的準則，然后再依據(jù)國際準則加以修訂吧？”
獨立性是問題的關(guān)建
國際會計師聯(lián)合會最先修改的是最重要而又最富爭議性的準則──有關(guān)獨立性的第八號準則。國際會計師聯(lián)合會現(xiàn)行的準則屬于硬性條文規(guī)定，其中列舉可能會影響注冊會計師獨立性的不同情況，并禁止注冊會計師在某些情況下接納審計聘約。然而，國際會計師聯(lián)合會于2000年6月發(fā)表的征求意見稿，則改為原則性規(guī)定，界定了四個影響獨立性的風險范疇，以及降低有關(guān)風險的三類防范措施。
國際會計師聯(lián)合會經(jīng)收集和考慮超過33個團體的意見后，于2001年4月公布了經(jīng)修訂的征求意見稿。香港會計師公會在其提交的意見中，涉及了多方面的具體執(zhí)行問題。方先生表示，公會的大部分意見均獲采用。修訂后的征求意見稿的主要變動，包括將原本四個影響獨立性的風險范疇重新劃分為五個。另外，擴大了有關(guān)可能影響獨立性的情況和人物的指南。
方中先生盛贊國際會計師聯(lián)合會提出的新架構(gòu)富有啟發(fā)性。他說：“我們的執(zhí)行方法和準則全都走向國際一體化。假如你堅持采用硬性條文規(guī)定，可能不少人會敷衍了事，只達到最低要求便算。采用靈活的原則性規(guī)定的好處，是可以令大家進一步思考這個存在于灰色地帶的問題。此外，這也容許不同的司法機關(guān)根據(jù)本身的個別情況靈活應用有關(guān)的規(guī)定。國際準則必須讓地方司法機關(guān)保留一定的決定權(quán)，這樣才能國際通用�！�
奠定基礎
方先生表示，公會的職業(yè)道德委員會計劃先全面對照國際和香港的道德準則，然后再以《會員手冊》補充資料的形式刊發(fā)有關(guān)的解釋說明�！斑@些解釋說明將闡述準則中各部分或各段落應如何理解及應用于香港本地的情況。將來，我們會廢除現(xiàn)行的所有職業(yè)道德準則，代之以附帶香港專用解釋說明的國際會計師聯(lián)合會職業(yè)道德準則�！彼�指出，公會的職業(yè)道德準則仍將適用于所有會員，但從事審計業(yè)務的事務所將遵守更多的特別規(guī)定，因為這些事務所將會出具公司管理層以外人士所信賴的專業(yè)意見。他強調(diào)：“國際會計師聯(lián)合會職業(yè)道德準則第八號的修訂草案，涵蓋了不同工作所涉及不同程度的保證和風險�！�
方先生對于國際會計師聯(lián)合會的準則草案基本滿意，但對于整個職業(yè)道德問題的討論背景則有些意見。他指出：“這些討論存在著一個根本性的問題，就是審計服務本身并不存在一般的客戶／供貨商關(guān)系。在審計服務中，供貨商向客戶所提供的，是客戶本身不想要但卻必須獲取的服務。真正希望看到審計報告的其它利害關(guān)系者，反而不需為此付費。因此，法定審計服務這項商品承受了巨大的價格壓力。為了讓審計服務更具有吸引力，注冊會計師必須同時為客戶提供其它服務。除此以外，由于注冊會計師了解公司的狀況及業(yè)務運作，因此公司管理層亦經(jīng)常希望注冊會計師能夠就其它事宜發(fā)表意見。但問題是，這是否會導致利益沖突及影響會計師事務所的獨立性和客觀程度。說到底，關(guān)鍵所在就是，是否有任何實際存在或被視為存在的因素，真正影響或被視為影響事務所的審計意見�！狈街邢壬鷱娬{(diào)，原則性的規(guī)定架構(gòu)，有助于會計師事務所更準確地分析任何可能影響獨立性的風險。“希望我們亦能夠說服證券監(jiān)管機構(gòu)，接納這套新規(guī)定的價值�！�
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